経済基調が上向いてきたとの政府発表に反し、会社を閉鎖するとの相談件数はさらに増加傾向にあるように思います。資産を残して解散できる場合はよいのですが、自宅の処分まで必要な事例が多く、中小企業経営の厳しさを感じさせます。
さて、会社を閉鎖する場合にも、処理を間違えると無駄な税金を納めることになってしまいます。注意すべきは、通常の事業年度の所得計算と、清算所得の計算方法の違いです。
通常の事業年度の所得＝事業年度中の益金−（事業年度中の損金＋５年内欠損金）
解散後の清算所得＝残余財産−（解散時の資本等の金額＋利益積立金）
順番は逆になりますが、清算所得の計算を先に説明すれば次のようになります。
企業は、出資（仮に１０００万円）を得て設立され、収益を獲得し、最後には解散をして、残余財産を株主に分配して一生を終えます。そして、解散時に残っていた財産（仮に３０００万円）が出資時の財産額を超える部分（２０００万円）が企業が稼ぎ出した利益ということになります。これが解散後の事業年度の所得計算です。
ただ、このような所得計算方法では、企業に対しては、損益が確定せず、解散時までは課税が行えないことになってしまいます。そこで法人税法は、企業の一生を事業年度毎に区切って所得計算を行うことにしました。
しかし、事業年度（最長でも１年）に区切って所得計算をすると、儲かった事業年度（仮に、３０００万円）と、損失を計上した事業年度（仮に２０００万円の損失）があった場合は、企業の利益は差額の１０００万円であるにもかかわらず、３０００万円に対して法人税が課税されてしまうとの不合理が生じます。そこで、１年間に限って損失を繰り戻し、５年間に限って損失を繰越控除できることにしました。これが通常の事業年度の所得計算方法です。
以上が会社の解散についての税額計算の総論ですが、次に、質問を受けることが多い何点かについて、会社の解散の各論を検討してみようと思います。
１）含み益を有する資産を処分し、債務を返済する予定がある場合は、資産の売却は、解散後（清算結了事業年度）に行う方が有利な場合があります。
仮に、取得価格１億円で、売却価額５億円の土地であれば、売却によって４億円の所得が発生します。これが通常の事業年度中の売却であれば、５年内の繰越欠損金が存在しなければ、売却益に法人税が課税されてしまいますし、５年内の繰越欠損金が存在する場合でも、同族会社（資本金が１億円を超える場合に限る）の留保金課税が行われてしまう危険があります。
しかし、解散後、清算結了の事業年度に土地を売却すれば、所得計算は上記の「清算所得の計算」になります。したがって、売却代金から債務を弁済し、さらに、資本金等の金額と利益積立金額を控除した残余金が残らない限りは法人税の課税所得は発生しません。そして、清算中の事業年度には同族会社の留保金課税の適用もありません。
２）粉飾による架空資産を計上している場合も、解散後の資産の整理の方が有利な場合があります。
粉飾による架空資産を損金経理しようと思えば、確定した決算での前期損益修正の処理と、税務署長に対する更正の請求、あるいは嘆願書の提出が必要ですが、架空資産の計上が５年を経過するより前の場合は、この方法による救済は受けられません。
しかし、「清算所得の計算」では、架空資産には残余財産としての価値はありませんので、自動的に、架空資産を損金に計上したのと同じ結果になります。
３）清算所得が発生しない場合でも配当所得と、それについて源泉税の発生には注意を要します。
株主に対して分配すべき残余財産が残る場合は、残余財産は二つの部分に分けて考える必要があります。１）資本等の金額に充当される部分と、２）利益積立金に対応する部分です。１）は出資金の払い戻しですから、出資者に対しては何らの課税も行われません。しかし、２）は留保利益の配当ですから、出資者に対しては配当所得課税が行われ、解散した企業自身には源泉徴収税額の納付義務が生じます。この場合は、役員に退職金を支払うなどの節税対策を行う必要があります。
４）利益積立金がマイナスの場合はゼロと考えるのが現行の実務です。
欠損が続いている会社が解散した場合は、利益積立金がマイナスとの事態も想定されます。その場合に、上記の「清算所得の計算」を単純に行うとマイナスを差し引くことによってプラスになってしまうとの不合理な結果が生じます。
しかし、利益積立金のマイナスは、特殊な資本取引（資本積立金を取り崩しての利益配当など）が行われた場合を除き、通常は過去に計上した損失の累積額です。したがって、この場合も、資本等の金額の払い戻しまでは、出資の払い戻しであることに違いはありません。つまり、マイナスの利益積立金を資本等の金額と相殺する必要な存在しないということです。
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なお、税額計算以外の登記手続などについて補足すれば次の通りです。
１）解散登記 …… 会社の閉鎖では、解散もせず、そのまま会社登記を放置してしまう事例がほとんどだと思います。しかし、解散登記は行っておく必要がありそうです。解散登記を怠りますと、継続中の法人とみなされ、株式会社の場合には２年毎の役員変更登記が必要になります。そして、変更登記を怠った場合は代表取締役個人に対して過料との制裁がなされてしまうからです。
２）特別清算 …… 債権者が貸倒損失を計上するためには、債務者について特別清算が必要と唱える専門家がいましたが、現行の課税の実務では、特別清算まで要求せずに、債権者が行う貸倒処理が是認されています。特に、公明正大な解散処理をする必要がある場合を除き、特別清算までは必要としないのが実務です。
３）清算結了登記 …… 通常の企業の解散では清算結了登記まで行う必要はありません。清算結了の登記を行うためには、資産と負債をゼロとする貸借対照表の添付が必要になりますが、債務超過であり、負債が残っている会社の場合について、たとえ登記手続のためとはいえ虚偽の決算書を作成することは専門家としては避けるべきです。つまり、無理に虚偽の決算書を作成してまで清算結了の登記を行う必要は無いと考えて良いと思います。ただし、解散後の資産の売却など、前段で説明した「解散後の清算所得」の適用を受ける場合は清算結了登記までの処理が必要です。清算結了登記が終わった段階で、税務上も、清算が結了したと認識されるからです。